新政策之下的房地產及建筑業適用增值稅率：

房地產業：現行營業稅率5%，增值稅率11%；建筑業：現行營業稅率3%，增值稅率11%。

由于增值稅實際上是基于差額征稅（銷項減進項），而營業稅是基于全額征稅（僅銷項），所以單純將新稅率和老稅率直接比較是沒有意義的。另外，過渡性政策的實施也會對稅率產生進一步的影響

一、總體影響

營業稅稅制下，房地產及建筑業對于營業稅稅源的貢獻最大。由于營改增后房地產及建筑業的增值稅率相較于營業稅率有較大的變化，營改增新政策對于房地產及建筑業的影響巨大。許多房地產開發商，業主，房地產基金和其投資者非常關注，當過渡政策結束時，11%的增值稅率是否會造成他們額外的稅負。這些問題并沒有簡單統一的答案，而是需要對相關財務模型進行財務影響審閱及分析。

許老師列出了幾個關鍵的影響因素：

1、現有合同的條款

如果合同已經簽訂且增值稅無法轉嫁給下游企業，那么供應商也許更愿意使用3%（建筑行業）及5%（房地產行業）的征收率，使用簡易計稅方法去降低增值稅帶來的影響。

2、交易對方是否為增值稅一般納稅人

如果銷售業務的購買方屬于增值稅一般納稅人，或租賃業務的承租方屬于增值稅一般納稅人，那么相較現行的營業稅下，增值稅將更會容易地轉嫁給購買方或租戶。總體而言，意味著B2B模式下的房地產交易（如商場、寫字樓、工廠、酒店和其他形式的商業房地產項目）相比B2C或C2C模式下的住宅而言，受政策變化不利影響的可能性更低。

3、土地占整個項目的比例價值

預計政府部門將不需要就出讓土地使用權繳納銷項稅，然而開發商購買土地使用權時可就支付的價格視同進項進行抵扣，也意味著當開發商出售已完成的項目時，其增值稅應納稅額將由銷項稅額與視同進項稅額決定。此外，如果建筑勞務和材料占項目開發總價值越高，則可抵扣進項稅額越高，因為材料的進項稅率為17%，而建筑成本會帶來11%進項稅。

4、銷售模式

出售已完工房地產項目和出售房地產企業的股權，可能適用不同的增值稅處理方法。并且，出售股權的權益可能不屬于增值稅征稅范圍。

5、企業運營結構

許多開發商通過項目公司運營各開發項目。如果匯總申報無法實現，意味著每次開發新的項目時，都需要讓每個項目公司盡早登記為增值稅一般納稅人，以確保可以盡早獲得進項稅抵扣資格。然而，直到各公司產生銷項稅時才能實現相關進項稅額的經濟效應。因為除了部分貨物和服務出口外，我國并不廣泛就進項稅留抵退稅予以退稅（這與其他很多增值稅稅制國家不同）。因此，增值稅對企業現金流會產生顯著并長遠的影響。此外，當以項目公司架構運營時，一個項目產生的進項稅將不能用于抵扣另一個項目產生的銷項稅。

政府為保證房地產及建筑業從營業稅向增值稅平穩過渡，出臺了一些具體的規定。政策中具有實質性宏觀經濟影響如下：

一、過渡性政策

營改增新法規中包括了一系列過渡性政策，其中包括房地產開發企業中的一般納稅人，銷售自行開發的開工日期在2016年4月30日前的房地產項目，以及一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。

這意味著房地產企業的老項目可以適用和營業稅同樣的稅率。這一安排是為了實現營改增平穩的過渡，增值稅率不會突然間提高到11%。銷售2016年5月1日后取得的或新開發房地產項目才適用于11%的增值稅率，這一政策不適用于個人銷售住房。

對發生的土地采購成本視同進項抵扣--當房地產開發商銷售房地產計算增值稅額的時候，向政府部門支付的土地價款可以從銷售額中扣除。這個優惠政策將會有效地保證房地產開發商只對其增值的部分進行納稅，但只能用于房地產開發商按照11%的增值稅率繳納增值稅，而不適用于開發商選擇過渡期政策按征收率繳納增值稅的情況。

個人將購買2年以上（含2年）的住房對外銷售的，免征增值稅--為鼓勵長期持有不動產并抑制投機行為，除北京、上海、廣州和深圳外，個人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個人將購買2年以上（含2年）的住房對外銷售的，免征增值稅。該政策延續了營業稅的規定，這一政策不僅適用于個人自住用房，也適用于投資的住房。

分期抵扣適用于11%增值稅率的不動產進項稅額--2016年5月1日之后購入的不動產將適用11%的增值稅率，并且如果購買方是增值稅一般納稅人，可以就不動產相關進項稅額可以申報抵扣。政策進一步規定，這部分可抵進項分攤在不動產購入后兩年內抵扣，第一年可抵扣60%，而余下的40%可于第二年抵扣。在現行的營業稅制下，購入房地產資產未曾有過可被抵扣的制度，這是我國在增值稅稅制下巨大的發展，盡管就國際增值稅稅制慣例而言，這種分期抵扣增值稅進項稅額的方式并不常見。

盡管新的政策以相對平緩的方式控制著對房地產和建筑業的直接影響，預測在2016年5月1日之前，許多建筑業工程項目和房地產銷售將會被大力推進，房地產開發商以及購買方從而實現可選擇適用過渡性政策。

二、哪些屬于“房地產及建筑行業“征稅范圍？

政策對于“房地產業”及“建筑業”的定義與營業稅法規下的規定基本一致，意味著增值稅將適用于房地產銷售和租賃業務，并且影響主要的房地產類型，比如住宅、零售、寫字樓、工業地產、以及商業地產。

重要的一點是，服務供應商的業務活動比如房地產中介、物業管理公司、建筑師、測量師將不會被列入“房地產及建筑業”服務范圍，而被列入“商務輔助服務”，并適用6%的增值稅率。

過渡性政策是房地產業主、出租方、房地產基金和房地產投資公司最為密切關注的重要方面。簡而言之，對于任何政府而言引入增值稅最困難的問題之一是：如何在不影響市場經濟秩序的前提下，將增值稅適用于存量的房地產和建筑業項目。

過渡期政策適用的情況總結如下：適用情況條件增值稅稅率“老項目”開發商防地產開發企業中的一般納稅人，銷售自行開發的房地產

老項目必須滿足以下條件：

《建筑工程施工許可證注明的合同》開工日期在2016年4月30日前的房地產項目可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅二手房銷售（非房地產開發商）一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動產可以選擇簡易計稅減去該項不動產購置原價時的作價后的余額，按照5%的征收率在不動產所在地主管稅務機關預繳增值稅，向機構所在地主管稅務機關申報繳納增值稅不動產租賃一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得的不動產可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率，在不動產所在地主管稅務機關繳納增值稅，向機構所在地主管稅務機關申報繳納增值稅建筑業＊以清包工方式提供建筑服務

＊為甲方提供建筑服務

為工程老項目提供建筑服務，必須滿足以下條件之一的：

1、《建筑工程施工許可證注明的合同》開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目

2、未取得《建筑工程施工許可證注明的合同》的，合同中注明開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目按照3%的增收率簡易增收，且支付支付給分包商的費用可以在稅前抵扣（與現行營業稅下的政策一致）（1）建筑業適用于3%的征收率，不動產銷售和租賃適用于5%征收率

（2）建筑業及不動產業銷售和租賃的供應方無法抵扣進項稅

（3）建筑業及不動產業銷售和租賃的購買方也許可能抵扣進項稅

（4）建筑業及不動產業銷售和租賃的供應方也許可能開具增值稅專用發票

可能更加優惠的政策是如果一般納稅人購進選擇適用簡易計稅方法的建筑和房地產項目，而且還可以抵扣進項稅。但建筑企業和房地產企業是否可以就簡易計稅方法的項目自行開具增值稅專用發票（如果已經是增值稅一般納稅人），還是需要去主管稅務機關代開增值稅專用發票有待進一步明確。同時，是否對于選擇按照5%簡易計稅方法的出租不動產項目同樣也可以開具增值稅專用發票需要拭目以待。

過渡期政策期間，供應商可以自主選擇簡易計稅方式，也可選擇以行業稅率為依據繳納增值稅。當然，供應商也可以按照不同的項目選擇適用不同的稅率進行繳納增值稅。因此，某家房地產開發控股有限公司就住宅希望按照5%征收率對含增值稅的價格采取簡易征收方式繳納增值稅，而商業地產則傾向于按照11%的稅率計算增值稅額，并將其轉嫁給購買方，購買方可以抵扣進項稅額的傳統計稅方式。重要的是，納稅人一旦選定一種計稅方式，則在之后的36個月期間不得更改。

實際操作中存在值得關注的問題。首先，對于不動產租賃，由于過渡期政策僅僅要求一般納稅人在2016年4月30日前取得該項資產，因此選擇按照簡易征收方式計稅的滿足該項條件的不動產租賃在未來可以一直適用于過渡期政策。換言之，所有權不變的同一不動產可以在多年后依然適用于按照5%征收率簡易征收的過渡政策，但是新的不動產或所有權發生變動的不動產則不能繼續適用過渡政策。

另外，在不動產租賃業務中，業主的選擇將受到租戶的重大影響。如果業主可以將增值稅傳遞給下一環節，則其可能傾向于選擇11%的稅率。而由于租賃條款或協商不利等原因無法將進項稅轉嫁給租戶時，業主往往更傾向于選用5%征收率方式。因此，業主與租戶之間就稅務問題清晰的溝通將成為將來租賃談判的一部分。

三、小規模納稅人

11%的增值稅稅率適用于一般納稅人。年銷售額500萬元以上，或年銷售額低于500萬元，但能夠向稅務機關提供健全的會計記錄，能夠提供準確稅務資料的，并向稅局申請成為增值稅一般納稅人并通過稅局登記的納稅人被稱為增值稅一般納稅人。

不符合“增值稅一般納稅人”標準的納稅人被稱為增值稅小規模納稅人，增值稅小規模納稅人具有如下特點：

房地產業小規模納稅人按照5%的稅率繳納增值稅，建筑業增值稅納稅人按照3%的稅率繳納增值稅。

1、小規模納稅人無法抵扣進項稅

小規模納稅人不能開具增值稅專用發票。小規模納稅人向一般納稅人銷售貨物或應稅勞務,購貨方要求銷貨方提供增值稅專用發票時,稅務機關可以為其代開增值稅專用發票。

2、個人出售住宅的相關政策

個人出租住宅將按照1.5%的征收率繳納增值稅，與現行營業稅下政策一致。

個人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅，計稅基礎是住宅銷售額。

另一方面，除北上廣深外，個人將購買2年以上（含2年）的住房對外銷售的，免征增值稅，目的是鼓勵長期持有不動產，而抑制市場投機的行為。

這個政策適用于所有個人持有的“住宅”房地產。因此，對于房地產投資者也將會適用于免稅政策，個人出租住房的收入則適用1.5%的增值稅率。

當考慮特殊情況時，政策適用就不那么清晰了。例如如果不到2年的時間，房地產業主發生死亡或者因離婚發生的財產權屬轉移。盡管有政策規定，上述情況取得房屋產權免征增值稅，如果發生上述情況，再銷售房產時，是否要重新計算2年的時間并不明晰。

三、建筑業服務

營改增后，除適用3%征收率簡易征收的情況外，建筑行業將適用于11%的增值稅率。對于目前按照3%征收率簡易征收的項目，支付給分包商的費用允許在從總收入中稅前扣除，與現行的營業稅下政策一致。

營改增后，建筑行業將面臨兩個主要問題：

取得增值稅發票的問題。由于總包商下有很多分包商為小規模納稅人，無法開具增值稅專用發票，該部分的進項稅只能拿到稅局代開的增值稅專用發票方能抵扣。

當建筑公司采購作為其提供服務一部分的原材料時，這些材料是否應按照建筑業11%的稅率還是按照銷售貨物17%稅率繳納增值稅？一般而言，因為購買的材料的價格已算入到開發商支付給建筑公司的費用中，所以應適用11%的稅率。但是目前法規規定并不十分明確。

考慮到某些建筑公司提供建筑服務，開發商采購原材料的情況。對于在建筑服務中不提供材料的建筑公司，可適用于3%簡易征收的優惠政策。該規定符合減輕建筑公司稅負的政策考慮，背后的原理是將增值稅率降低，以用來彌補建筑業企業可抵扣的進項稅較少的情況，因為他們主要的成本是人工成本。

四、房地產開發商

拋開對于開發商老項目利好的過渡性政策，還有其他一些利好消息。其中最重要的就是，對于申請成為一般納稅人的房地產開發商，將可以把從政府采購的土地成本可以從銷售額中扣除，保證房地產開放商只就業務中增值的部分繳納增值稅。但是此規定只能適用于房地產開發商適用于11%增值稅率的時候，而不適用于5%增值稅率。因此，對于銷售額適用什么稅率是有利的，先進行測算是非常有必要的。

房地產開發商就營改增另外特別關注的一點是，當房地產開發商使用預售方式銷售房產并收訖預付款時，是否即產生了增值稅納稅義務，實操中預收款可能會發生在任何重大的建筑施工之前。值得一提的是，36號文并沒有就此提出要求，如果收到預收款沒有開具增值稅發票，銷售不動產的納稅義務發生時間為合同規定時間或權屬變更時。但是，在收到預收款時需要按3%的預征率預繳增值稅。

五、房地產基金及其投資者，以及持有財產-長期持有

房地產基金及其投資者為出租目的而持有的房地產也將會獲益于相對寬松的過渡政策。具體來說，針對以下兩種情況可選擇征收為5%的簡易計稅方法：

一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產

或一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動產

此外，對于可選擇簡易計稅辦法使用5%征收率的非自建不動產，法規允許了此種情況下可按賣出價和買入價的差額計稅，意味著房地產基金及其投資者，以及那些在2016年4月30日前購入并持有不動產（比如工廠）的納稅人在后續轉讓時，可就總銷售額減去總購買價的基礎上，按5%征收率繳納增值稅，與現行營業稅下的規定一致。

2016年5月1日之后取得的房地產資產并不能夠選擇使用簡易計稅方法使用5%征收率，購買方能夠以11%的增值稅率抵扣其進行稅額。然而，法規規定了增值稅可抵扣的進項稅額需按比例分攤在兩年中抵扣，第一年可抵扣進項稅額的60%，第二年可抵扣進項稅額的40%，此規定同樣適用于2016年5月1日后取得的不動產在建工程，但不適用于不包括房地產企業自行開發的房地產、融資租入的不動產以及在施工現場修建的臨時建筑物、構筑物。

關于這條政策值得好奇的一點是，乍看之下是政府可提高其財政收入，但是具體效用不太清晰，因為除出口退稅外，我國尚不允許進項稅留抵退稅，意味著購買方產生進行留抵的話，不會得到退稅。另外，關于購入按固定資產核算的不動產，第一年可抵扣的60%進項稅額是應于購買的當月申報抵扣，還是應該按比例分攤到12個月申報抵扣。同理，這一疑問也適用于與第二年40%的可抵扣進項稅額。此外，如果在第二年期間也發生了不動產處置的情況，那么進項稅額應當如何處理，政策尚未明確。另外，如果購入不動產不是按固定資產核算，例如按投資性房地產核算，那么應該如何抵扣？法規也沒有明確給出指引。

在我國，常見的處置房地產的方法是由房地產持股公司出售股份或其他權益，轉讓并不屬于營業稅制或增值稅制的應稅范圍。至少在現階段出臺的法規并未包括類似企業所得稅7號公告的“看穿”政策，即針對出售股份行為將會視同處置潛在的房地產資產那樣需要征稅。

六、物業管理，房產中介和及其他類似服務提供方

物業管理服務、房產中介及其他類似服務將適用6%增值稅稅率。值得注意的是，物業管理服務被歸類為“商務輔助服務”。

因此，物業管理服務和房產中介服務可以抵扣。

七、轉售水電和其他市政支出

在房地產業，物業管理公司或者業主按照租約轉售水電等市政支出給租戶是非常常見的情況。問題是，轉售水電是否應按照水電所適用的增值稅稅率征收，而不用管是否業主選擇了簡易征收方法納稅，還是這些轉售的水電應作為提供租賃服務的價外費用一并按照11%征收增值稅。營改增新法規并未給出具體解釋。

八、融資成本

利息支出以及直接和貸款服務相關的手續費支出無法獲得進項稅抵扣，將增加房地產項目的融資成本。

九、預測在實踐中將會產生的重要問題

增值稅改革是一項重大的稅制改革舉措，每當這些新法規發布時，通常會有大約12至18個月的“適應期”。初看之下，會有許多曾經在國際增值稅體制出現過的系統性問題也可能在我國發生。毫無疑問，在未來相當長的一段時間內，下列問題都會引發疑問或不確定性：

1、房產的認證問題：

法規是建立在即將被出售的房產和已取得的房產是一致的假設上運行的。考慮這些例子：房地產開發商是否能就取得土地使用權時支付的價格進行相應減除。如果開發商的項目部分屬于老項目，部分屬于新項目，土地使用權該如何處理？同樣的問題也會毫無疑問地在過渡政策下出現，比如共有者之一在2016年4月30日當天擁有地產50%的股權，而其他共有者在2016年4月30日之后購買了他們50%的股權。在隨后的銷售中，增值稅5%的簡易征收辦法是否一并適用于全部的共有者，還是將全部不適用呢？

2、商業及住宅地產

關于個人銷售住房的相關政策為銷售和出租住宅地產提供了稅收優惠。但實操中可能存在如何準確定義“住房”和“非住房”的困難。比如，如何將學生公寓和服務式公寓分別歸類。

3、房地產開發商登記為增值稅一般納稅人

房地產開發商一般會希望于項目開始階段登記為增值稅一般納稅人，可以從銷項稅額中抵扣相應的進項稅額。但實操困難在于，當項目開始時，房地產開發商尚未取得銷售收入，因此可能無法順利登記為增值稅一般納稅人。這種在發生費用支出和取得銷售收入之間會有很長一段籌建時間的商業模式，可能會導致企業無法及時抵扣應抵的進項稅。希望稅務當局/稅務機關能夠允許開發商在項目開始階段就有資格注冊為增值稅一般納稅人。